Rappel des principes applicables en la matière
Toute personne qui mentionne la TVA sur une facture est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation. Il en est ainsi en cas de facturation de taxe à un taux erroné ou à l'occasion d'une opération non imposable (art. 283, 3 du CGI) ou en cas de factures relatives à des opérations fictives (art. 283, 4 du CGI).
Pour autant, le client ne peut pas déduire la taxe facturée de manière erronée, car l'article 271, II-1-a du CGI prévoit que la taxe n'est déductible que si elle pouvait légalement figurer sur la facture.
La taxe facturée de manière erronée est toutefois susceptible d'être régularisée à certaines conditions.
Par ses commentaires modifiés le 8 janvier 2025, l'administration fiscale assouplit ses exigences et s'aligne sur la position du Conseil d'État, elle-même inspirée de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne
Abandon de l’exigence de bonne foi du fournisseur émetteur de la facture
Auparavant, l’administration exigeait du redevable sa bonne foi pour accorder la régularisation de la TVA par l’émission d’une facture nouvelle annulant et remplaçant la précédente. La notion de bonne foi est désormais supprimée.
Sauf en cas de risque de perte de recettes fiscales
Alors qu'elle limitait jusqu'ici la possibilité d'émettre des factures rectificatives aux seuls redevables de bonne foi, l'administration s'aligne sur la position de la CJUE et du Conseil d'État et admet dorénavant que la bonne foi n'est pas exigée lorsque le risque de pertes de recettes fiscales est nul (BOI-TVA-DECLA-30-20-20-30, n°380 et 390).
Ainsi, a contrario, la bonne foi doit être démontrée lorsque le risque de pertes de recettes fiscales n'est pas complètement éliminé.
Procédure à suivre par l’acquéreur pour obtenir restitution de la TVA facturée à tort
Pour obtenir la restitution du montant d'une TVA indûment facturée, l'acquéreur doit prioritairement s'adresser à son fournisseur, y compris par voie juridictionnelle, si ce dernier n'a pas pris l'initiative de rembourser l'indu et d'émettre une facture rectificative.
Et, seulement à titre subsidiaire en cas d'impossibilité ou d'extrême difficulté à recouvrir la somme indue auprès de ce fournisseur, l'acquéreur pourra se tourner vers l'administration fiscale.
La Cour de justice de l'Union européenne a retenu les situations suivantes conduisant à l'impossibilité ou à d'excessives difficultés à obtenir la restitution de la taxe auprès du fournisseur :
- l'insolvabilité du fait de l'ouverture d'une procédure de faillite ou de liquidation judiciaire ;
- et la prescription de toute action civile (CJUE, 7 sept. 2023, aff. C-453/22).
Formulaires à rectifier par le fournisseur
Désormais, la doctrine fiscale précise que :
- en cas d’insuffisance de TVA collectée par le fournisseur (opérations insuffisamment ou non taxées) : la taxe régularisée est portée à la ligne 5B du formulaire n° 3310-CA3-SD (CERFA n° 10963) et à la ligne AD du formulaire n° 3517-S-SD (CERFA n° 11417) (CA 12) ;
- en cas de TVA collectée à tort (opérations en principe non imposables ou à un taux inférieur) : la doctrine fiscale renvoie à la procédure de l’imputation (BOI-TVA-DED-40-20, n°60).
Prescription applicable pour régulariser la TVA
Le fournisseur qui fait l’objet d’un rappel de TVA peut délivrer à son client une facture rectificative portant régularisation de la TVA. Ce dernier est alors autorisé à opérer la déduction du complément de taxe jusqu’au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la facturation rectificative (BOI-TVA-DED-40-20, n°80).
La régularisation de la TVA auprès de l’administration fiscale s’effectuant dans les délais prévus par l’article R. 196-1 du LPF, l’administration fiscale ajoute désormais que « la remise en cause par l’administration fiscale de la déduction de la TVA chez un assujetti constitue un élément nouveau (...) un nouveau délai de réclamation jusqu’au 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la réalisation de cet événement (BOI-CTX-PREA-10-30, n°60 et suivants), permettant ainsi la rectification des factures erronées et, le cas échéant, dans la limite de ce même délai, la régularisation de la déduction opérée par le destinataire ».